DEDUCCIÓN DE LA PÉRDIDA CAMBIARIA POR LA FLUCTUACIÓN DE LA MONEDA EXTRANJERAEN CASO DE CAPITALIZACIÓN DELGADA O INSUFICIENTE, A QUE SE REFIERE EL ART. FRACC. XXVI, PRIMER PÁRRAFO DE LA LISRLIC. PABLO PUGA VÉRTIZIntegrante de la Comisión Fiscal del IMCP“LOS COMENTARIOS PROFESIONALES DE ESTE ARTÍCULO SON RESPONSABILIDAD DEL AUTOR, SU INTERPRETACIÓN SOBRE LAS DISPOSICIONES FISCALES PUEDE DIFERIR DE LA EMITIDA POR LA AUTORIDAD FISCAL”l presente artículo tiene por objeto realizar diversas consideraciones con base en las cuales se considera procedente la deducibilidad de la pérdida cambiaria por fluctuación de la moneda extranjera, aun cuando uncontribuyente se encuentre en el supuesto de capitalización insuficiente a que se refiere el Art. Fracc. XXVI de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR). DIVERSA NATURALEZA JURÍDICA DE LOS INTERÉS Y LA PÉRDIDA CAMBIARIADe conformidad con el Art. LISR, las personas morales obtienen la utilidad o pérdida fiscal, disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables en el ejercicio, las deducciones autorizadas por el Título II de dicho ordenamiento, y a dicho resultado, en su caso, se le disminuye la participación de utilidades a los trabajadores pagada en el ejercicio. La ley reconoce como deducibles (Arts. LISR) los conceptos que sean indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, que además reúnan otros requisitos particulares; por otro lado, en el Art. LISR se establecen los conceptos que no son deducibles. Préstamos entre Partes Relacionadas. Una Parte relacionada es una persona o. El regreso del descuento debe contabilizarse como ingreso o gasto por intereses. INTERESES POR PRESTAMOS ENTRE PARTES. en el caso de intereses por endeudamiento entre partes. el importe total a deducir por concepto de intereses. La Fracc. XXVI, del Art. Este artículo se transcribe a continuación: Artículo 3. Para los efectos de este Título, no serán deducibles: […]XXVI. Los intereses que se deriven del monto de las deudas del contribuyente que excedan del triple de su capital contable que provengan de deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjeroen los términos del artículo 2. Ley. Para determinar el monto de las deudas que excedan el límite señalado en el párrafo anterior, se restará del saldo promedio anual de todas las deudas del contribuyente que devenguen intereses a su cargo, la cantidad que resulte de multiplicar por tres el cociente que se obtenga de dividir entre dos la suma del capital contable al inicio y al final del ejercicio. Cuando el saldo promedio anual de las deudas del contribuyente contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero sea menor que el monto en exceso de las deudas a que se refiere el párrafo anterior, no serán deducibles en su totalidad los intereses devengados por esas deudas.
Intereses que se asimilan a dividendos. este financiamiento se considera una operación entre partes relacionadas y, en. prestan a otras compañías del grupo.Cuando el saldopromedio anual de las deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero sea mayor que el monto en exceso antes referido, no serán deducibles los intereses devengados por dichas deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero, únicamente por la cantidad que resulte de multiplicar esos intereses por el factor que se obtenga de dividir el monto en exceso entre dicho saldo. Para los efectos de los dos párrafos anteriores, el saldo promedio anual de todas las deudas del contribuyente que devengan intereses a su cargo se determina dividiendo la suma de los saldos de esas deudas al último día de cada uno de los meses del ejercicio, entre el número de meses del ejercicio, yel saldo promedio anual de las deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero se determina en igual forma, considerando los saldos de estas últimas deudas al último día de cada uno de los meses del ejercicio. Los contribuyentes podrán optar por considerar como capital contable del ejercicio, para los efectos de determinar el monto en exceso de sus deudas, la cantidad que resulte de sumar los saldos iniciales y finales del ejercicio en cuestión de sus cuentas de capital de aportación, utilidad fiscal neta y utilidad fiscal neta reinvertida y dividir el resultado de esa suma entre dos. Quienes elijan esta opción deberán continuar aplicándola por un periodo no menor de cinco ejercicios contados a partir de aquél en que la elijan. Los contribuyentes que no apliquen principios de contabilidad generalmente aceptados en la determinación de su capital contable, considerarán como capital contable para los efectos de esta fracción, el capital integrado en la forma descrita en este párrafo. No se incluirán dentro de las deudas que devengan intereses a cargo del contribuyente para el cálculo del monto en exceso de ellas al triple de su capital contable, las contraídas por los integrantes del sistema financiero en la realización de las operaciones propias de su objeto y las contraídas para la construcción, operación o mantenimiento de infraestructura productiva vinculada con áreas estratégicas para el país. El límite del triple del capital contable que determina el monto excedente de las deudas al que se refiere esta fracción podría ampliarse en los casos en que los contribuyentes comprueben que la actividad que realizan requiere en sí misma de mayor apalancamiento y obtengan resolución al respecto en los términos que señala el artículo 3. A del Código Fiscal de la Federación. Con independencia de lo previsto en esta fracción se estará a lo dispuesto en los artículos 9. Ley.(Énfasis añadido)En el caso de contribuyentes que se encuentran en el supuesto de no deducibilidad de intereses por capitalización delgada o insuficiente que marca el Art. Fracc. XXVI antes transcrito, surge la interrogante respecto a si la pérdida cambiaria devengada por las deudas aludidas, así como por sus intereses, también caería en el supuesto de no deducibilidad, por el hecho de que en el Art. Párr. de la LISR, se establezca que tanto a la ganancia como a la pérdida cambiaria se les dará el tratamiento que la LISR establece para los intereses. La respuesta a la interrogante aludida es no, pues la pérdida cambiaria derivada de las deudas de las empresas y de sus intereses, aun cuando se encuentren en el supuesto de capitalización insuficiente, no corre la misma suerte de no deducibilidad que para los intereses se establece en la Fracc. XXVI, del Art. 3. LISR, por la sencilla razón de que la pérdida en cambios no es interés. Se sostiene lo anterior en atención a lo que establece el Art. LISR, mismo que se transcribe a continuación: Artículo 9. Para los efectos de esta Ley, se consideran intereses, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase. Se entiende que, entre otros, son intereses: losrendimientos de la deuda pública, de los bonos u obligaciones, incluyendo descuentos, primas y premios; los premios de reportos o de préstamos de valores; el monto de las comisiones que correspondan con motivo de apertura o garantía de créditos; el monto de las contraprestaciones correspondientes a la aceptación de un aval, del otorgamiento de una garantía o de la responsabilidad de cualquier clase, excepto cuando dichas contraprestaciones deban hacerse a instituciones de seguros o fianzas; la ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, siempre que sean de los que se colocan entre el gran público inversionista, conforme a las reglas generales que al efecto expida el Servicio de Administración Tributaria. En las operaciones de factoraje financiero, se considerará interés la ganancia derivada de los derechos de crédito adquiridos por empresas de factoraje financiero y sociedades financieras de objeto múltiple. En los contratos de arrendamiento financiero, se considera interés la diferencia entre el total de pagos y el monto original de la inversión. La cesión de derechos sobre los ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles, se considerará como una operación de financiamiento; la cantidad que se obtenga por la cesión se tratará como préstamo, debiendo acumularse las rentas devengadas conforme al contrato, aun cuando éstas se cobren por el adquirente de los derechos. La contraprestación pagada por la cesión se tratará como crédito o deuda, según sea el caso, y la diferencia con las rentas tendrá el tratamiento de interés. El importe del crédito o deuda generará el ajuste anual por inflación en los términos del Capítulo III del Título II de esta Ley, el que será acumulable o deducible, según sea el caso, considerando para su cuantificación, la tasa de descuento que se haya tomado para la cesión del derecho, el total de las rentas que abarca la cesión, el valor que se pague por dichas rentas y el plazo que se hubiera determinado en el contrato, en los términos que establezca el Reglamento de esta Ley. Cuando los créditos, deudas, operaciones o el importe de los pagos de los contratos de arrendamiento financiero, se ajusten mediante la aplicación de índices, factores o de cualquier otra forma, inclusive mediante el uso de unidades de inversión, se considerará el ajuste como parte del interés. Se dará el tratamiento que esta Ley establece para los intereses, a las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y alinterés mismo. La pérdida cambiaria no podrá exceder de la que resultaría de considerar el tipo de cambio para solventar obligaciones denominadas en moneda extranjera pagaderas en la República Mexicana establecido por el Banco de México, que al efecto se publique en el Diario Oficial de la Federación, correspondiente al día en que se sufra la pérdida. Se dará el tratamiento establecido en esta Ley para los intereses, a la ganancia proveniente de la enajenación de las acciones de las sociedades de inversión en instrumentos de deuda a que se refiere la Ley de Sociedades de Inversión.(Énfasis añadido) Como se puede apreciar, la LISR define los intereses como los rendimientos de créditos de cualquier clase, independientemente del nombre con que se les designe, y de manera enunciativa señala que, entre otros, son intereses una serie de conceptos, de los cuales no se menciona la ganancia o pérdida cambiaria. Por su parte, el antepenúltimo párrafo del Art. Asociación Interamericana de Contabilidad - Préstamos entre partes relacionadas. Msc Cornelio Porras Cuéllar – CPASocio Crowe Horwath Nicaragua. Préstamos entre Partes Relacionadas. En este artículo se abordará la contabilización de préstamos en los estadosfinancieros separados de la entidad que controla un grupo, o en losestados financieros propios de las subsidiarias que tengan obligación depresentar estados financieros de propósito general bajo las IFRS. 1. ALGUNOS CONCEPTOSa) Una Parte relacionada es una persona o entidad que está relacionada con la entidad que prepara sus estados financieros, en las Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS, por sus siglas en inglés) se denomina “la entidad que informa”. Apéndice “A” NIIF 1. Controladora es una entidad que controla una o más entidades, Apéndice “A” NIIF 1. Un Grupo es una controladora y todas sus subsidiarias, Apéndice “A” NIIF 1. ASPECTOS GENERALESLos préstamos entre compañías relacionadas cumplen con la definición de instrumentos financieros y, por lo tanto, están dentro del alcance de la IFRS 9, la cual requiere que los instrumentos financieros se midan inicialmente al valor razonable (IFRS 9, p- 5. Cuando los préstamos entre compañías se realizan según los términos comerciales normales, no es necesario utilizar una contabilidad específica y el valor razonable al inicio por lo general es igual al monto del préstamo. Cuando el préstamo no se otorgabajo los términos comerciales normales, la contabilidad requerida depende de términos, condiciones y circunstancias del préstamo. Por lo tanto, es necesario que el Contador indague sobre la información para establecer los términos y condiciones, mismos que no necesariamente se encuentran si la documentación del préstamo es general y no exhaustiva. ESCENARIOSDebido a la ausencia de información que se presenta en los desembolsos de préstamos a compañías del mismo grupo, pueden presentarse los siguientes escenarios: 3. Préstamos que forman parte de la inversión neta en una subsidiaria.La empresa controladora, a veces otorgan préstamos a sus subsidiaras que básicamente forman parte de la inversión en la subsidiaria, es decir, que el repago no es ni planeado, ni probable en el futuro predecible. Ley 17 De 01 aquí. Si el préstamo es perpetuo (es decir, que no se paga en lo absoluto), entonces la controladora contabiliza el préstamo como inversión y la subsidiaria como contribución de capital. A lo anterior podemos agregar que en caso que la moneda original del préstamo sea diferente de la moneda funcional de alguna de las entidades (controladora y subsidiaria), las diferencias de cambio que generen se expondrán como tales en los estados financieros separados de la controladora y en el propio de la subsidiaria y se considerarán como parte de la inversión en la subsidiaria, y el efecto cambiario se registrará en el otro resultado integral en los estados financieros de la controladora, tal como lo requiere la NIC 2. Préstamos a corto plazo. Los préstamos que se espera se paguen en el corto plazo, deben contabilizarse al monto del préstamo tanto por la controladora como por la subsidiaria. Se considera que el monto del préstamo es una aproximación muy cercana al valor razonable. Préstamos a largo plazo – de la controladora a la subsidiaria. Intereses pagados a las partes relacionadas. al triple del capital entre el promedio del total de las. ¿Deducir intereses de préstamos de partes. Préstamos sin intereses o a tasas de interés significativamente. Para identificar y contabilizar adecuadamente transacciones entre partes relacionadas. Los préstamos a largo plazo entre compañías, deben reconocerse inicialmente al valor razonable, que es el valor descontado de los pagos futuros del préstamo, utilizando una tasa de interés (de mercado) basada en la tasa que el prestatario pagaría a un prestamista no relacionado, por un préstamo en condiciones similares (monto, plazo, garantía, etc.)Cuando no está pactada una tasa de interés o existiendo una, ésta es más baja que la del mercado, resultará una diferencia entre el monto del préstamo y el valor razonable descontado. Esta diferencia se registrará como gasto financiero en la Controladora. Posteriormente, el préstamo debe medirse al costo amortizado, utilizando el método de interés efectivo. Esto incluye regresar el descuento a tal punto que, al momento del pago, el valor registrado en libros del préstamo sea igual al monto a pagar. El regreso del descuento debe contabilizarse como ingreso o gasto por intereses. Un caso que puede ilustrar el escenario número 3. Préstamos a largo plazo de la controladora a subsidiaria: La entidad controladora “A” otorga un préstamo por $ 1. D” al 3. 1 de Diciembre de 2. La tasa de interés para “D” en el mercado es del 8%. Los registros contables para “A” y la subsidiaria “D” en los estados financieros individuales incluyendo su reconocimiento inicial serían los que se presentan a continuación: a) Reconocimiento inicial: El valor razonable de los flujos de efectivo futuros es $7. Se concluye que la sustancia del préstamo comprende un gasto financiero de $2. Registros contables: Controladora Subsidiaria. Efectivo 1. Gasto financiero 2. Cuentas por cobrar a “D” 7. Cuentas por pagar a “A” 1. Por el préstamo otorgado el 3. Diciembre de 2. 00. Controladora. Cuentas por cobrar a “D” 2. Ingreso 2. Regreso del descuento en los años 2. Controladora Subsidiaria. Efectivo 1. Cuentas por cobrar a “D” 1. Cuentas por pagar a “A” 1. Préstamos con fechas de pago no definidas Los préstamos dentro de un grupo a veces se otorgan sin un plazo de pago definido. En este caso, es necesario que la administración determine la contabilización apropiada basándose en el tiempo de pago esperado. Si el préstamo es exigible a la subsidiaria (prestatario), ésta debe contabilizar el monto total del préstamo como un pasivo, caso contrario: a) Si la intención es tener el préstamo indeterminadamente, entonces aplicamos la opción del numeral 3. Si la intención es que el préstamo sea a corto plazo, aplicamos la opción 3. Si la intención es que el préstamo sea a largo plazo, aplicamos la opción 3. Préstamos de una subsidiaria a una controladora. Cuando el préstamo a largo plazo sin una tasa de interés, lo otorga una subsidiaria a su empresa controladora, la diferencia entre el monto del préstamo y el valor razonable se contabiliza así: a) como una distribución por la subsidiaria; yb) Como ingreso por la controladora si la distribución proviene de las utilidades acumuladas posteriores a la adquisición de la subsidiaria. Si la distribución proviene de las utilidades antes de la adquisición, el monto se contabiliza como una reducción del costo de la inversión.
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